一、引言
增值税是我国第一大税种，它为我国以票控税的税收制度奠定了基础，并且在国家从宏观层面把控和调整经济方面起到了重要作用。因为进项税额可以从销项税额中进行抵扣，所以像城市维护建设税、教育附加费、地方教育附加费这类费用，是以抵扣后的增值税作为计征依据的。企业为了降低自身的税负，通常会积极主动地索要发票。这样一来，税务机关就能够掌握上游企业的销售额，并且依据此来确定税收。通过这种环环相扣的设计，就形成了一套效果非常显著的税收管控机制。同时以票控税意味着，由于增值税税率较高且是其他费用计征的依据，所以下游企业若无法获得上游企业开具的增值税专用发票，就会引发一系列严重损失。在那些无法开具增值税专用发票的案例里，下游企业面临的最棘手情景之一就是上游企业注销税务登记。在注销税务登记时需要报送的资料里，那些使用增值税税控系统的纳税人，一方面要提供金税盘、税控盘和报税盘，另一方面也要提供金税卡和 IC 卡；当办理完税务注销之后，税务部门会开具出清税文书[1]。《税收征收管理法实施细则》第十六条规定，纳税人在办理注销税务登机之前，需要向税务机关结清应纳税款、滞纳金以及罚款，还要缴销发票、税务登记证件和其他税务证件。所以，一旦完成注销税务登记，就意味着企业已清税，也就失去了开具增值税专用发票或其他发票的资质。然而在现存的税收管理方法之下，规定申请税务注销之前应当结清税款并且缴销发票。但是公司是否履行了这一义务，即在开具完所有发票之后再申请税务注销，仍然难以进行核查。所以经常会出现这样的情况，上游企业还没有开具增值税专用发票就注销了税务登记，而下游企业虽然掌握了上游企业未开发票的违约证据，却依然难以维护自己的权益。本文会针对这一情况展开分析并给出建议，目的是为下游受损企业维护利益提供参考。
二、违约救济途径
（一）司法途径
1.案由为民事诉讼或行政诉讼？
最高人民法院认为开具发票纠纷属于民事诉讼受案范围。大部分法院也认为开具发票纠纷属于民事诉讼受案范围。
部分法院仍认为与开具发票相关的纠纷属于行政受案范围，像在(015)民一终字第 86 号案件中，谈及是否应当交付发票时，最高人民法院指出“双方当事人在合同中未作明确约定，交付发票是税法上的义务，并非双方合同约定的义务，所以诉请交付发票缺乏依据”。部分地方法院因开具发票属于税法上的行政管理法律关系，且原告请求被告赔偿未开具发票导致的进项税额损失属于开具发票纠纷而驳回起诉。然而，最高人民法院在(2019)最高法民再 166 号中明确，开具发票属于民事合同义务范畴，是否取得发票会影响接受发票一方的民事权益，所以开具发票属于民事法律关系范畴，法院最终判决有义务开具发票的当事人在价款给付后十五日内移交发票。近年来，在实践中，各级法院和各地区法院都较少会因为案涉事实属于行政受案范围而驳回起诉。
案件名称为与建设工程施工合同纠纷的再审案，该再审案的审理法院是最高人民法院，案号为(2019)最高法民再 166 号。
法院观点（节选）：
（四）关于开具发票是否属于人民法院受案范围的问题
本案中，开具发票属于合同约定内容，且在民事合同义务范围内。从文义解释来看，“开具发票”虽通常由税务机关开具和履行，但合同文本中约定的“开具发票”，其含义并非是税务机关开具发票，而是在给付工程款时，承包方需向发包人给付税务机关开具的发票。此给付义务是承包方应当履行的合同义务。有义务开具发票的当事人在符合税收法律法规的情况下，能够自主决定向其他民事主体开具发票，这一行为属于民事法律行为；对于接收发票的一方而言，能否取得发票会对其民事权益产生影响，所以当事人之间一方自主申请开具发票与另一方取得发票的这种关系，属于民事法律关系范畴，人民法院应当依照法律进行审理。原判决未支持临峰公司的该项诉讼请求，理由是该事项不属于人民法院民事受理范围，这种做法存在不当之处，现予以纠正。
2.诉请注销税务登记的企业补开发票是否能得到支持?
结论：实践中暂未检索到法院支持税务注销企业补开发票的请求。
企业注销中，注销工商登记由市场监督管理局管理，注销税务登记由税务局管理。两处注销存在时间差，这会使得国家企业信用信息公示系统显示企业处于营业状态，然而实际上税务清算和税务注销已经办理完毕。在(2018)辽 01 民再 189 号案件中，二审法院的观点是被上诉人尚未注销，法人组织也未消灭。即便税务登记已经注销，但仍有可能恢复或重新登记。这意味着被上诉人具备开具相关发票的能力。然而，该判决被再审法院撤销了。再审法院认为，注销税务登记表明该企业不再有开具增值税专用发票的客观可能性。尽管未开票企业声称可以通过申请恢复税务登记来重新获得开票能力，但在原审中，该企业并未明确表示要申请恢复税务登记，也没有表达愿意履行为营口盼盼公司开具增值税专用发票的承诺。在(2021)苏 11 民终 2047 号案件中，法院认为诉请履行开具发票义务应以该义务能履行为前提。同时，在(2017)赣 09 民终 1635 号案件中，法院也有此观点。并且，由于企业注销了税务登记，所以无法再履行开具发票的义务。笔者认为，在和解协商时，如果未开票企业还没有办理企业注销，那么可以要求对方通过重新申请或者恢复税务登记来补开发票。然而，要是把补开发票当作诉讼请求，就很难获得法院的支持。
辽宁省沈阳市中级人民法院作出的(2018)辽01民再189 号案件为与加工合同纠纷一案的再审民事判决书。
法院观点（节选）：
2013 年 7 月 8 日，辽宁坤霖公司已办理了税务登记的注销手续。此情况下，该公司已无法再为营口盼盼公司开具增值税专用发票。因此，营口盼盼公司依据此情况起诉辽宁坤霖公司要求赔偿损失，是符合客观实际情况的。王瑞喆和杨权学在诉讼中称，即便辽宁坤霖公司注销了税务登记，依然能够申请恢复并再次具备开具专用票据的能力。然而，该公司在原审阶段未清晰地作出申请恢复税务登记的意思表示，也没有表达出愿意履行给营口盼盼公司开具增值税专用发票的承诺。并且，在本案再审时，辽宁坤霖公司已经被注销，不再有给营口盼盼公司开具增值税专用发票的客观可能性。所以，营口盼盼公司起诉辽宁坤霖公司赔偿未开具发票所导致的损失是恰当的。[]
案件名称为等买卖合同纠纷的民事二审民事判决书，其出自江苏省镇江市中级人民法院，文号为(2021)苏11民终 2047 号。
法院观点（节选）：
上诉人要求南门钢材经营部履行开具发票的义务，这应当以南门钢材经营部能够履行为前提。然而，根据本案查明的事实，南门钢材经营部在 2012 年已注销税务登记。所以，在当前这种情况下，南门钢材经营部无法履行开具发票的义务。因此，对于上诉人的此项上诉请求，本院不予支持。
案件名称为买卖合同纠纷案，该案件由江西省宜春市中级人民法院审理，案号为(2017)赣09民终 1635 号。
法院观点（节选）：
金山公司已注销税务登记，无法以其名义开具税务发票。在此情况下，中阳公司要求金山公司开具税务发票的诉讼请求，本院不予支持。
诉请未开发票的企业对增值税抵扣损失进行赔偿，这种诉求能否得到支持？
如果可以证明交易确实发生了，并且开具的发票种类是增值税专用发票，那么法院通常会支持赔偿增值税税金的损失。
在普通的未开增值税专用发票的案例里，受损方是否可以直接要求赔偿未开具发票所导致的损失存在争议。有些法院支持直接进行赔偿，而有些法院则认为受损方应当先要求开具增值税发票，不能直接要求赔偿未开具发票所带来的损失，否则就会变相免除出卖人的开具发票义务，从而给当事人逃税、避税、漏税创造条件。
然而，大部分法院认为注销税务登记的公司没有履行义务的可能性，所以常见的判决是直接进行赔偿。在这种情况下，受损企业需要承担的证明义务有：其一，双方存在交易；其二，应开具的发票为增值税专用发票。依据《民法典》第 599 条、《最高人民法院关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》（2020 修订）第 4 条以及《中华人民共和国增值税暂行条例》第 21 条，当发生应税销售行为时，纳税人为购买方开具发票属于其法定的义务。所以，只要能够证明交易是存在的，就能够证明销售方有开具发票的义务。经营活动中的增值税发票包含增值税专用发票和增值税普通发票。这两种发票在能否抵扣进税额方面规定有所不同，并且税率的差异也比较大。曾有案例显示，销售方注销了开具增值税专用发票的资质。购买方收到的补开发票是增值税普通发票。之后，购买方起诉销售方，要求赔偿因未开具增值税专用发票而导致的税金损失。最终，购买方未能证明双方约定的发票类型为增值税专用发票，从而败诉。笔者认为，交易双方在签订合同时，需要留意以下几个方面：一是约定价款是否含税；二是开具发票的时间；三是开具发票的种类；四是未开发票的违约责任。
湖南省长沙市岳麓区人民法院作出的（2020）湘0104民初4030 号判决书，涉及与陈乐、陈朝潮的合同纠纷案件一审事宜。
法院观点（节选）：
金通公司现已被注销，所以无法再开具增值税专用发票。正因如此，中移电子产生了不能抵扣增值税税金的损失，该损失为 32.2145 万元[569.万元÷(1+6%)×6%]。被告陈乐、陈朝潮、田峰是原金通公司的股东，对于这一损失，他们理应向中移电子公司承担连带赔偿责任。
案件名称为与中国工业报社的承揽合同纠纷一审民事判决书，案件出自北京市石景山区人民法院，案号为(2019)京0107民初3554 号
法院观点（节选）：
本院认为，案涉未开发票的费用是在 2014 年 6 月至 2017 年 6 月这个期间产生的。这些费用在军报印刷厂注销税务登记之前就已经存在了。在费用产生的时候，军报印刷厂具备开具增值税专用发票的能力。然而，由于军报印刷厂迟延履行了相关义务，导致其无法开具发票，但这并不能免除其应承担的责任。军报印刷厂提出 2014 年工业报社改制后不结账、不开发票，所以其没有开具发票。军报印刷厂主张过错在工业报社，但因其未提供证据证明，本院不予支持。增值税是流转税。军报印刷厂和工业报社，一个是印刷销售报纸的上游销售主体钢材普通发票贸易，一个是下游销售主体。它们分别对销售的服务和商品缴纳增值税及增值税附加税。工业报社从军报印刷厂取得增值税专用发票后，能把发票上注明的增值税额当作进项税额进行抵扣，从而减少应纳的增值税税额和附加税税额。然而，因为军报印刷厂已无法开具发票，所以工业报社无法进行进项税额抵扣，这就会导致工业报社会多缴纳增值税及附加税。现在无法开具增值税专用发票不能归咎于军报印刷厂。如果从军报印刷厂主张的费用中扣除它本应缴纳却无法缴纳的税金，那么对其主张的欠款金额并没有减少。对于工业报社来说，由于军报印刷厂无法开具增值税专用发票，它会额外增加税金支出，在应付的费用中相应扣除后，工业报社也不会因此额外获利。从公平原则来看，本院支持工业报社的主张。该主张是关于其因某些情况而增加的税金支出，应当在欠付的费用中予以扣除。
河南省郑州市中级人民法院的(2019)豫01 民终 15460 号案件为买卖合同纠纷二审民事判决书。
法院观点（节选）：
原告称其已向税务系统申请注销且经核准，所以无法开具发票。被告尚有 17 元货款未支付给原告，这一事实清晰明了，双方也都予以了确认。本院认为，原告存在无法开具发票的情况，这具有现实客观性。依据诚实信用原则，对于该部分货款的税款应当予以扣除，因为《中华人民共和国增值税暂行条例》规定煤炭增值税税率为 17%。所以，原告请求被告支付货款.17 元的请求，本院在.76 元（.17 元乘以 83%）范围内予以支持。
案件名称为与陈伟的合同、无因管理、不当得利纠纷二审民事判决书，该判决书出自江苏省徐州市中级人民法院，文号为(2019)苏03民终 5117 号。
法院观点（节选）：
本院认为：其一，依据法律规定，开具增值税发票需具备真实的交易关系，且发票内容应依实际销售情况如实开具。在本案里，陈伟虽以畅川公司的名义出具了欠鑫联公司元发票的欠条，然而，从双方的陈述以及所提供的证据材料来看，无法确定双方之间是否存在真实的销售关系，也无法确定销售货物的具体内容。其次，2016 年 5 月 11 日陈伟出具了发票欠条。此欠条未约定开具发票的时间以及类型等相关内容。并且，没有证据能够证明在鑫联公司之后到本案起诉之前，鑫联公司曾要求畅川公司开具发票并提供相应的开票信息。然而，畅川公司在本案诉讼期间，一直表示同意向鑫联公司开具发票。鑫联公司主张诉争发票可抵扣其应缴税金，不过未提供证据表明具体在哪项交易中可抵扣税金，也就无法证明畅川公司未开具发票所带来的实际损失。
案件名称：与买卖合同纠纷案【江西省宜春市中级人民法院，(2017)赣09民终1635号】
法院观点（节选）：
在双方进行药品交易的过程中，解岽吩未及时提供发票。解岽吩以华泰公司不要发票为由而未提供，这种辩解没有法律依据且缺乏相关证据，本院无法予以认定。然而，华泰公司作为药品销售企业，应当依法主张供货商提供发票的权利，并且履行正常的纳税义务。目前，华泰公司没有证据能够证明在其向税务机关注销税务登记之前，解岽吩无法提供发票。本企业已在税务机关注销税务登记且不欠税款，但其以该情况要求解岽吩赔偿因未提供发票而导致多缴纳增值税 81,451.96 元的损失，证据并不充分。对于解岽吩未提供发票的 431,647.90 元药款，华泰公司在是否已销售、是否记入销售帐以及向税务机关缴纳了多少增值税和销项税等方面，均未提供证据。因此，本院无法认定 431,647.90 元药款的具体纳税情况。
诉请未开发票的企业就未开具增值税专用发票所导致的其他损失进行赔偿，能否得到支持呢？比如城市维护建设税、教育附加费、地方教育附加费以及企业所得税。
大部分案例中钢材普通发票贸易，是以证据不充足来驳回该部分请求的。如果原告和被告能够就其他损失的税种以及计算方法达成协议，那么法院就有可能会给予支持。
城市维护建设税、教育附加费、地方教育附加费等费用，法院对其要求的证明程度较高。在笔者检索的案例里，倘若双方未就这类费用达成一致意见，法院通常会认定受损方没有充分的依据，让其承担举证不能的后果。具体的理由包含但不限于无法提交确切的证据来证明这笔损失已经实际发生，也无法证明这部分损失在何时发生。
在（2020）湘 0104 民初 4030 号案件中，关于企业所得税方面，法院支持了未开具增值税专用发票的企业赔偿增值税税金损失，然而却未支持受损方所主张的企业所得税损失。法院的观点是，即便未取得增值税专用发票，也能够通过其他文件来办理企业所得税税前扣除，所以受损方无法证明未开具增值税专用发票致使其实际产生了企业所得税损失。
案件名称：与中国工业报社承揽合同纠纷一审民事判决书【北京市石景山区人民法院，(2019)京0107民初3554号】
法院观点（节选）：
计税总额包含尚欠费用和已付款未开票金额，总计.68+元即.68 元。需以此基数来计算进项税额以及以进项税额为基数计算的附加税。按照双方认可的税费种类及计算方法，进项税额为.68 元除以（1+16%）再乘以 16%，结果为.2 元；城建税是.2 元乘以 7%，为 15472.9 元；教育费附加是.2 元乘以 3%，为 6631.2 元；地方教育费附加是.2 元乘以 2%，为 4420.8 元，总计.1 元。本院会在工业报社尚欠的费用 68 元里扣除 1 元，这样一来，68 元减去 1 元就等于 58 元。
案件名称：、买卖合同纠纷二审民事判决书【河南省郑州市中级人民法院，(2019)豫01民终15460号】
法院观点（节选）：
被告没有按时支付货款，这表明被告存在未按时履行付款义务的情况。同时，双方在货款支付这件事上都有责任，并非只是一方的问题。鉴于此，原告要求被告支付利息的诉讼请求，本院经过综合考量后决定不予支持。
案件名称：与加工合同纠纷一案再审民事判决书【辽宁省沈阳市中级人民法院，(2018)辽01民再189号】
法院观点（节选）：
“关于营口盼盼公司所主张的利息应否支持问题。辽宁坤霖公司有开具发票的责任。辽宁坤霖公司及时足额为营口盼盼公司开具发票，这是营口盼盼公司能够及时抵扣增值税的前提条件。由于辽宁坤霖公司未开具发票，导致营口盼盼公司无法及时抵扣增值税，所以营口盼盼公司需要先支付这部分应抵扣的增值税款。辽宁坤霖公司应当给予营口盼盼公司这部分损失的补偿。然而，营口盼盼公司主张该部分损失的利息没有足够的依据，并且该公司主张的这部分损失何时发生也无法确定，因此不能支持营口盼盼公司的该项请求。[]
案件名称：与陈乐、陈朝潮合同纠纷一审民事判决书【湖南省长沙市岳麓区人民法院，（2020）湘0104民初4030号】
法院观点（节选）：
“关于原告主张企业所得税损失160.1147万元。金通公司不能向中移电子开具 569 万元的增值税专用发票。然而，依据国家税务总局《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十四条的规定，中移电子能够凭借金通公司的工商注销证明资料、法院扣划款项的银行电子回单以及执行付款证明等相关材料来办理企业所得税税前扣除。在诉讼过程中，原告中移电子未能提交因金通公司未开具 569 万元增值税专用发票而使其实际产生 160.1147 万元企业所得税损失的相应证据。原告请求三被告赔偿该损失，这没有合法依据，本院不予支持。”
（二）非司法途径
购买方除了可以选择司法途径之外，还能够通过向税务局进行举报等方式，来促使销售企业开具发票。依据《中华人民共和国发票管理办法》第 35 条第 1 款规定，存在以下情形之一时，税务机关会责令改正，且可处 1 万元以下罚款，若有违法所得则予以没收：其一为应当开具而未开具发票。在此情况下，税务局主管机关会介入企业间的发票纠纷，对应当开具却未开具发票的企业责令其改正并处以罚款。如果上述处罚不能促使销售企业及时开具发票，并且未开具发票使得企业未能如实申报纳税，那么税务机关既可以要求其补开发票并补缴税款，也可以将其移送稽查部门进行审核。
销售企业已注销税务登记，但依据《国家税务总局货物和劳务税司关于做好增值税发票使用宣传辅导有关工作的通知》第 2 章第 2 节的规定，在部分情况下仍然可以向税务机关申请代开发票。销售企业与购买企业可以共同合作，去询问销售企业所在地区的税务局是否有补救的办法。
总结
上文有论述和案例，笔者认为，当企业遇到销售方未开具增值税专用发票且已注销税务登记的情况时，可以采取以下这些措施来抑制损失。
企业若发现交易对象多次拖延开具发票的义务，应当及时向税务机关进行举报。借助税务机关介入纠纷，能够尽早获得发票，以防时间一长，交易对象就可能不再履行义务。
发现交易对象已注销税务登记后，可尝试与交易对象进行沟通，要求其申请重新登记或恢复登记；也可以询问交易对象所在地的税务局，看是否有补救措施。
部分法院可能要求企业在诉请赔偿之前，必须穷尽获取发票的途径。基于此，企业在进行上述两步操作时，应当把相关过程和结果的证据保留好。
企业可以把补开发票当作一项诉讼请求，同时也可以把赔偿损失当作另一项诉讼请求，这两项诉讼请求可以并列提出，也可以先后提出。这样做的目的是避免出现一种情况，即法院否决了其中一项诉讼请求后，由于另一项诉讼请求没有被提起，从而导致企业无法获得有效的救济。
企业对于企业所得税等费用，能够尝试用提供其他证明文件的方式来代替增值税发票。企业可以这样做，以应对相关情况。
走入违约救济途径后，金钱和精力的消耗是难以避免的。所以在交易开始签订合同的时候，就应该关注发票问题，明确约定价款是否含税、开票时间、开票种类以及未开票的违约责任。在交易中谈判地位较高的购买方，还可以增加先开票后付款等条款。
参考文献：
[1]《企业注销指引（2021年修订）》，。
声 明
文章仅为交流目的，不视为律师正式法律意见和建议。
